Con il Decreto Legislativo 14 giugno 2024 n. 87, rubricato “Revisione del sistema sanzionatorio tributario” (c.d. “Decreto Sanzioni”), sono state apportate importanti modifiche alla disciplina delle sanzioni tributarie amministrative con l'intento, ben delineato nella legge delega, di rendere l'intero sistema sanzionatorio più equo e ispirato al principio di proporzionalità.
Il provvedimento è composto da 7 articoli e, tranne che per le norme di carattere penale, trova applicazione per le violazioni poste in essere dal 1° settembre 2024.
Il fil rouge della riforma è rappresentato dall’abbassamento delle sanzioni, rendendo il sistema repressivo più in linea con il principio di proporzionalità delle sanzioni rispetto alla gravità dell’illecito.
È importante evidenziare, però, che le disposizioni transitorie presenti nel “Decreto Sanzioni” hanno introdotto un'esplicita deroga al principio del favor rei, prevedendo che le sanzioni amministrative tributarie, sebbene più favorevoli per il contribuente, entreranno in vigore solo per le violazioni commesse dal 1° settembre 2024. L’assunzione della qualifica di sostituto d’imposta comporta l’obbligo di effettuare taluni adempimenti, quali, ad esempio, operare le previste ritenute, a titolo d'acconto o d'imposta; versare le ritenute operate entro i termini di legge; rilasciare al soggetto sostituito la Certificazione Unica e trasmetterla in via telematica all'Agenzia delle Entrate; presentare in via telematica la dichiarazione del sostituto d'imposta.
Il mancato assolvimento di quest’ultimo adempimento, ossia la trasmissione telematica all’Amministrazione finanziaria della dichiarazione del sostituto d’imposta, comporta l’irrogazione della penalità prevista dall’articolo 2, comma 1, del D.Lgs. n. 471/1997.
Nello specifico, per effetto delle ultime modifiche introdotte dal “Decreto Sanzioni”, è stabilito che, nel caso di omessa presentazione della dichiarazione del sostituto d'imposta, si applica - per le violazioni commesse dal 1° settembre 2024 - la sanzione amministrativa nella misura del 120 per cento (in precedenza era prevista dal 120 al 240 per cento) dell’ammontare delle ritenute non versate, con un minimo di 250 euro. La misura della sanzione de qua è attenuata nell’ipotesi in cui le ritenute relative a compensi, interessi e altre somme, benché non dichiarate, siano state versate interamente: in tal caso si applica la sanzione fissa da 250 euro a 2.000 euro.
Il decreto inserisce, inoltre, il nuovo comma 1 bis, che disciplina il caso di dichiarazione del sostituto d’imposta omessa, presentata con ritardo superiore a novanta giorni ma non oltre i termini di accertamento e, comunque, prima che il contribuente abbia avuto formale conoscenza di accessi, ispezioni, verifiche o dell'inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo: in questo caso si applica, sull'ammontare delle ritenute non versate, la sanzione prevista dall’articolo 13, comma 1, del medesimo D.Lgs. n. 471/1997 (prevista dal 1° settembre 2024 nella misura del 25 per cento) aumentata al triplo, ossia il 75 per cento. Qualora non siano dovute ritenute, si applica la sanzione da 250 euro a 1.000 euro.
Rispetto al passato, in analogia con le previsioni introdotte per le violazioni riguardanti le imposte sui redditi e l’Irap, viene “concesso” un termine più ampio per presentare la dichiarazione del sostituto d’imposta omessa, ai fini di beneficiare di una riduzione delle sanzioni. L’abbassamento della penalità si configura, non più solo nel caso di trasmissione della dichiarazione omessa entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d'imposta successivo (e, comunque, prima dell'inizio di qualunque attività amministrativa di accertamento di cui abbia avuto formale conoscenza), ma fino allo spirare dei termini di accertamento. Nel corpus del D.Lgs. n. 471/1997 viene inserito il nuovo comma 2.1, che disciplina una nuova fattispecie. Nello specifico, qualora il sostituto d’imposta presenti una dichiarazione integrativa per correggere le violazioni commesse entro i termini di accertamento, di cui all’articolo 43 del Dpr 600/1973, e comunque prima di qualunque attività di accertamento amministrativo, si applica, sull’ammontare delle ritenute non versate, la sanzione per omesso versamento di cui all’articolo 13, comma 1, del D.Lgs. n. 471/1997 aumentata del doppio, ossia il 50 per cento delle ritenute non versate. Nel caso in cui non sussistano ritenute non versate, è dovuta la sanzione fissa di 250 euro.
Giovanni Greco, Consulente del Lavoro